税收既是国家治理的基础，也是国家治理的重要工具，税收制度运行关乎着资源配置、市场规范、社会公平和国家长治久安。按照新时代的新思想、新目标、新战略、新任务建设完善现代税收制度，就是要保障财政作为国家治理基础和重要支柱的作用得以有效发挥。因此，完善的现代税收制度，其主体职能主要集中于为中国特色社会主义现代化建设提供财力支撑和调控手段，即现代税收制度应具有恰当的收入汲取能力和经济社会调控能力。

从我国税收制度发展历程看，税收作为财政收入的主要来源和调控经济社会发展的重要政策手段，总是基于社会主义现代化建设目标与任务，契合现代化步伐进行相应的调整改革完善。新时代以来，我国基于市场在资源配置中的决定性作用和国家治理现代化的要求，紧扣经济社会发展大局分步推进税制改革，全面落实税收法定原则，推进全面营改增试点和个人所得税税制模式改革，特别是从努力践行新发展理念出发，围绕增强创新能力、推动平衡发展、改善生态环境、提高开放水平、促进共享发展等关键环节系统谋划（汪康，2021），建立起了现代税收制度主体框架。基于税收制度内涵与外延，结合党的十八届三中全会以来我国税收制度建设的新进展以及未来对税制职能作用的基本要求，完善现代税收制度的重点就在于优化税制结构。

（一）优化税制结构的基本目标

结构反映的是构成整体的各个部分的搭配与安排方式，税制结构反映的是组成税收的各个部分的搭配与安排方式。在新的历史时期，优化我国税制结构就是在总结新时代以来税制改革成就和经验的基础上，以习近平新时代中国特色社会主义思想为指导，从适应数字化浪潮出发，把握中国式现代化的中国特色、本质要求和总体目标，紧扣当前和未来一段时期经济社会发展新变化、新特点、新趋势，完善税收构造、税收机制、税收体系；通过税制结构的优化来推动现代税收制度更加科学、更加成熟定型，从而更好发挥税收在国家治理中的基础性、支柱性、保障性作用。

中国式现代化是具有中国特色的现代化。中国式现代化不仅借鉴人类已有的现代化经验来实现经济工业化，进而满足生存之上的一系列更高需求，而且植根于中国传统文化，将现代化最终落在公正、正义、共情、共生等基本伦理价值层面上。这意味着，税收征收不能仅从弥补市场失灵的角度加以界定，或者说，国家范畴内的基本伦理价值塑造也是纳税人所必需的公共产品，需要国家拥有充足财力主导完成。这对现代税收制度的税收收入筹集能力提出了更高要求。相应地，我国经济社会发展之路不能是简单沿袭已有现代化之路，仅以经济为杠杆来撬动系统升级，而应将经济、政治、文化、社会与生态统合在一起，由专注经济发展过渡到促进全方位发展，把量的累积转化为质的提升，进而在一个更高发展阶段上实现均衡增长。这会给现代税收制度带来较大挑战，既需要在发展阶段转换过程中稳定税收收入，又需要通过税收征收行为来调节发展阶段转换过程中的行为与路径，以使我国经济社会发展走出有中国特色的高质量发展之路。可以说，现代税收制度应从为纳税人提供生产生活所需公共产品出发，以法律为准绳做到应收尽收，锚定新时代的新思想、新目标、新战略、新任务，发挥汲取财力和调控发展的职能作用。但随着数字化浪潮的到来，为更有效适应中国式现代化的新变化、新特点、新要求、新任务，有必要以税制结构为核心，围绕提升税收收入汲取能力和经济社会调控能力这一基本目标对现代税收制度加以完善。其中，基于我国经济社会发展的目标和当前财政运行状况，从财政可持续性、财政安全、财力保障以及财政功能有效发挥的角度，应将确保形成持续适度的税收收入汲取能力作为优化税制结构的重中之重。

（二）优化税制结构的基本路径

在新时代以来税制改革成就的基础上推进税制结构优化，不是对现行税制做“大拆大建”的“大手术”，而是基于已建立的现代税收制度，围绕目标任务对现行税制结构进行“调理”，使其更有效地适应经济社会发展的新变化、新特点、新趋势。这种“调理”就是对现行税制结构的修正理顺、补缺创新。修正理顺是针对现行税制结构中存在的堵点断点，纠正偏差分杈，疏连结合，顺畅运行路径。补缺创新是对现行税制结构进行补充完善，主要是针对数字技术、数据要素的广泛应用，在现行税制框架内通过完善制度规定，解决在新经济、新模式、新业态、新动能相继出现背景下存在的税制缺位、税制适配性弱的问题；对于不能通过现行税制的调整优化解决的问题，就需要探索数字税、数据税等新税种的开征，进行税制创新。具体来讲，优化税制结构的基本路径有三条：向内筑基、向外扩能和循环顺畅。

1.向内筑基。税制结构是经济社会现象在税收制度上的具体体现，虽是一个宽泛的概念，但税源结构、税基结构、税种结构和税率结构等是其基石。这些税制中基础性的要素结构与经济社会发展匹配度越高，基石就越坚固，税收筹集收入和调控发展的能力越有保障。

税源结构反映的是税收收入经济来源的分布情况。依据现代产业划分标准，税源结构就体现于第一、第二、第三产业及其行业、部门税收占比上。经济是税收的基础，产业结构变化会影响税源结构。当产业重心由第一产业依次转向第二、第三产业时，税源亦会由广泛分布于农业依次转向工业、服务业，这对税种设计和税收征管提出升级要求。特别是在数字经济背景下，税源在由第二、第三产业及其行业、部门内调整的同时，税源已有形态的融合性、隐蔽性和流动性增强，使税制维护现有税源和挖掘潜在税源的难度变大。税收征收需要以数治税，运用新技术准确识别新兴税源，依托产业链涵养有效税源，以税源建设促进税制升级。由此，形成以产业链为横、技术链为纵的税源治理格局，进而实现税收制度与税源结构相匹配，税收征收与产业发展正向激励，即税收征收利于产业结构升级，产业发展利于税源稳定增长。

税基反映的是税收征收的客观基础。从宏观经济角度描述税基结构，就是资本、消费与劳动分别对应的征税基础及其比重。资本、消费与劳动是彼此依存关系。资本作为现代社会创造财富的要素，需通过劳动发挥作用，之后再通过消费转化为使用价值。税收对社会财富分配的影响，除直接表现在社会财富于国家、企业和个体间的配置外，深层次还表现在调节资本、消费与劳动的关系上，以使资本、消费与劳动对社会财富的分别占有适应生产力与生产关系的变化。特别是中国式现代化突出共同富裕、均衡发展，意味着对资本、消费与劳动的课征须兼顾效率与公平。因此，税收征收需要符合生产、分配、交换、消费的循环规律，从巩固消费对经济社会发展的基础性作用出发，结合资本与劳动的收益率，合理界定资本、消费与劳动的课征水平。实践上看，我国资本、消费、劳动的平均税率一直处于变化中，总体呈现消费课税占比大体不变、劳动课税占比上升和资本课税占比下降的情况（许晖，2020），应依据中国式现代化要求进一步优化完善。

税种结构反映的是一国税种的整体布局和总体结构，是对征收广度最直接的体现。税收制度各项职能的发挥以具体存在的税种为载体，税种越健全，课税对象覆盖面越完整，税收制度各项职能越能有效发挥。现代社会基于受益原则与量能原则的综合认知，一般从个人消费、个人收入和个人财产三个方面，完整涵盖对应税种。相比而言，针对消费征税较为简单，但因税负可以转嫁而归属间接税，兼顾公平性不足；针对收入和财产征税虽相对复杂，但因税负无法转嫁而归属直接税，兼顾到了公平。最终，不同税种结构的形成往往是不同经济社会发展、征管条件和征管技术共同作用的结果。在我国间接税和直接税并重的格局下，相较于中国式现代化的发展要求，还需继续提高直接税比重，在提供稳定财力支撑的同时更好兼顾公平。

税率结构反映的是不同税种或同一税种内部规定的税率形式和安排，是对征收深度最直接的体现。税率作为应纳税额与课征对象数额的比例，既决定课征对象数额不变时的应纳税额大小，也联结具体形式选择和公共政策意图，是直观认识一国税收收入多少、税收制度繁简的窗口。然而，税率在不同税种间或同一税种内部的不同，会诱发纳税人在不同经济行为间产生替代，进而对效率与公平有不同影响，故税率结构的优化往往是由繁化简。随着中国式现代化向前推进，还需针对不同税种分别在边际税率水平、税率级次、税率高低等方面进行调整，全面优化完善税率结构，以兼顾收入汲取和发展调控。

向内筑基就是通过对税源结构、税基结构、税种结构和税率结构的优化完善，以期在更好匹配经济发展、发挥税种职能的同时，强化税制结构基石。

2.向外扩能。税制结构作为经济社会现象在税收领域的具象化，其构成与发展镜像于经济社会发展状况，自然需迎合数字时代的到来，向外扩展税收筹集收入和调控发展的能力。

数字化发展与税制有深刻联系，数字化产业作为新兴业态，在全球范围内成为新的税源（龚辉文，2021）；税收信息化建设水平则是影响税收征管绩效的重要因素（中国税务学会，2018）。向外扩能由此体现在两个方面。一是针对数字技术、数据要素的广泛应用以及新经济、新模式、新业态、新动能相继出现存在的税制缺位、税制适配性弱的情况完善现行相关税种；充分重视数字技术、数据资源带来的变化，探索开征数字税等新税种。二是在具体税种设计和征管完善中充分运用数字技术，建立以准确而广泛获取信息为基础的数字化、数据化管理机制支撑税收课征到位、征管到位、遵从到位。

将数字产品和服务及数字资产纳入税制，是因为税收是经济基础和社会运行高度结合的反映，不同经济基础下的不同社会运行，决定不同税制结构。从大数据、“互联网+”到人工智能，当数据推动经济增长的基础性作用增强、社会运行数字化形态加快，整个经济社会的生产管理、价值创造、贸易往来、服务提供、教育培训、社会交往等都随数字化发展发生深刻变化时，税制以数字产品和服务及数字资产为课征对象的适应性变化自然会成为发展方向。至于将数字化运用于具体税种征管，我国较早探索以计算机网络为依托强化税种征管，2018年建成全国电子税务局，实现界面标准、业务标准、数据标准的统一（《新中国税收70年》编写组，2020）。这些将数字技术运用于具体税种设计和征管的实践，验证以数据库建设来填充并更新纳税人基本信息、不同数据库对接并实时抓取交易真实信息，可减少税收征收中的信息不对称，确保做到应收尽收，降低征纳成本，改变征纳双方博弈困境。

向外扩能就是通过数字创税、数字征管的实现，以期在更好适应公共生活、做到应收尽收的同时，创新税制结构建设。

3.循环顺畅。一国税制结构之优劣，不仅在于客观反映经济社会发展阶段和发展水平，也要看该税制结构下征管水平的高低，能否将理论上的科学设计转化为实际的运行结果，以使税制结构的筑基和扩能过程可以形成内外互促、有序运行的良性循环，还需要具体税种的课征规定、征收管理和纳税服务等相互协调适应、合理运行。

具体税种的课征涉及该税种税收征收过程或程序，不同的课征规定产生效果的不同。一般情形下，课征规定或程序烦琐，会增加征纳成本，还会因课征规定或程序有所区别而无法实现普遍征收和平等征收，进而产生一定程度的不平衡性。当征管条件和征管技术不断改进时，税种课征可以由繁入简，既利于实现一致性以追求公平课征下的普遍性调节，又利于更好践行量能原则以稳定税收收入。近年来，我国增值税、个人所得税的改革推进了不同纳税人、不同所得课税的公平性。

征收管理是以法律法规为基础对税制运行、税种征收涉及征纳双方相关行为进行管理，对于稳定税收收入、调节经济社会发展意义重大。在纳税人视角下，纳税人登记、收入申报、税款缴纳和接受稽查等各环节不仅有成本，某些业务环节还存在潜在纳税风险。基于税收法律法规所开展的透明、精细化管理，可降低纳税人在各个环节上的成本耗费和纳税风险，大幅提升税制运行的顺畅程度。在税务机关视角下，税制结构的整体运行是一项系统性工程，从深化税收征管改革，到构建全面风险管理体系，都关乎税制的平稳运行和税种职能的无障碍发挥，须随经济社会环境变化不断加以调整优化。

纳税服务是税务机关根据法律法规为纳税人提供行政服务。税务部门作为重要的经济管理部门，直接服务于纳税人，向纳税人宣传各种办税程序与税收知识，在业务开展中提供咨询辅导，及时处理投诉和反馈结果，依法帮助纳税人办理好涉税业务、解决涉税业务中的难题，乃至针对不同纳税人特殊情况动态提供个性化服务，可有效降低税款征收和涉税业务处理过程中纳税人的负担和风险，提高税法遵从度。一直以来，我国纳税服务不断完善、持续优化。随着税制结构的筑基扩能和数字化浪潮的深化，纳税服务还须与时俱进，通过服务理念推陈出新、服务手段迭代升级，营造有利于消除税制结构运行过程中断点堵点的征纳环境。

循环顺畅就是通过对具体税种的课征规定、征收管理和纳税服务的优化完善升级，以期在更好遵从法律法规、践行公正公平的同时，顺畅税制运行。

改革是对既有利益格局的调整。税收制度关乎国家、社会、企业和个体利益，故税制改革总是牵一发而动全身。相比之前发挥撬动经济体制改革作用的税制改革，当前及未来的税制结构优化，更多是顺应经济社会发展出现的新变化、新特点、新趋势，是在国家治理体系和治理能力现代化不断推进、直面中国式现代化和数字时代背景下的改革完善。这深刻说明，优化税制结构，不能再使用“试错法”，而是要回到税收筹集收入和调控发展的主体职能上，特别是在保持宏观税负一定水平的基础上，系统谋划以税制结构为重点的现代税收制度的进一步完善。因此，在明确优化税制结构的目标与路径后，优化税制结构的基本思路是“找准问题、系统全面、尊重规律、科学规划”。

找准问题，就是坚持问题导向，既要找准现行税制结构存在的主要问题、亟须解决的关键问题，更要找准产生问题的原因，还要找准经济社会发展中需要且通过优化税制结构可以解决的问题；基于长远发展科学分析税收作用的能与不能、有为与无为，从而增强相关改革措施的针对性、精准性和有效性。

系统全面，就是强调对税制结构的优化要将税制放在国家制度体系这个大系统中来统筹考虑，将税收职能作用放在整个经济社会职能作用这个大系统中来考虑，将税种改革完善放在整个税收制度体系这个大系统中来考虑，将税收的征免及优惠放在财政资源统筹这个大系统中来考虑。只有系统全面，才会避免改革设计挂一漏万。

尊重规律，就是强调优化税制结构要尊重经济运行规律、尊重经营活动规律、尊重税收征管规律以及纳税人在征纳过程中的认知规律、遵从规律。从兼顾财力汲取和发展调控出发，要优化税源结构、税基结构、税种结构和税率结构；从更好服务公共生产生活出发，要创新数字征管和数字税征收；从税收基本原理出发，要修正具体税种课征规定、税务处理程序、纳税服务措施。

科学规划，就是强调优化税制结构要全方位一体化推进。税制结构的优化调整是否科学先进，不仅仅体现在其是否符合国家的方针政策，体现法治精神、经济规律和税收原理，还要体现在税收制度能否有效地实施和管理。只有能够得到有效落实、有效实施的税制才是好的税制。尤其在改革完善具体税种的过程中，必须考虑能够有相应的先进的征管技术、科学的征管办法，以保证税制有效实施，进而保证优化税制结构目标的实现。

围绕前述基本目标、基本路径和基本思路，优化税制结构涉及的任务较多，但主要集中于以下四点。

（一）建立数字税收体系

数字化浪潮下，应聚焦数字时代优化税制结构。第一，基于数字产业化、产业数字化发展带来的征税对象、纳税人选择等税收要素变化，进一步研究数字经济下市场主体的交易特点、交易模式、交易性质，科学地选择征税对象、设定纳税环节和确定纳税人。第二，基于数字经济发展和数字技术、数据资源应用带来的产业结构、产品结构以及产业链供应链结构变化，研究增值税、个人所得税等税种的优化与完善，增强与数字经济的适配性。第三，基于数字经济新特征带来的投入产出方式、收入分配方式、收入分配结构、收入规模变化，科学界定个人收入的性质、规模和归属，优化完善个人所得税课征机制，增强个人所得税的收入职能和调节职能。第四，根据数字技术、数据要素应用的发展趋势，研究适应数据资源和数据要素生产、交易、占有、应用的税收制度，研究探索开征新税种的必要性、可行性。第五，“以数治税”简化税收征管。深化“互联网+税务”，推进智慧税务建设，完成财税部门内部以及与其他相关职能部门的信息系统对接，形成系统数据，并加强培养适应智慧税务发展需要的复合型人才。

（二）完善间接税体系

以增值税、消费税为代表的间接税长期为我国税收收入主要来源。在完善间接税以适应高质量发展的同时，还应关注间接税在稳定税收收入规模方面的中坚作用，进行有增有减的改革调整。

就增值税而言，需明确增值税的消费课税属性，强化增值税价外税机制，完善增值税课征体系。增值税不是对生产销售课税，更不是对企业课税，而是对消费课税；增值税是价外税，它不是企业的负担，而是消费者的负担。只有进一步明确增值税的消费课税属性、价外税机制，才能使政府和经营主体正确认识增值税，正确进行增值税的税务处理，正确认识企业的税收负担，也才能使增值税的征免制度设计和各项政策更加科学有效。基于此，应进一步完善增值税的抵扣制度、留抵退税制度、减免优惠制度，纠正目前增值税制度中存在的偏离增值税原理、违反经营规律的一些措施和方法。

就消费税而言，需配合增值税改革，调整征收范围和税率水平，完善消费税职能。一是适当增强消费税的收入职能。在增值税税率简并后，增值税收入规模下降，应适当扩大消费税征收范围，适度增加消费税收入。二是配合增值税税率的简并，通过消费税征收范围和税率的调整，进一步发挥好消费税在调节收入分配、保护生态环境等方面的职能和作用。三是通过消费税征收范围和税率水平的调整，发挥好税收调节消费的职能，突出对特定消费品、消费行为的鼓励与限制，使消费对经济增长的基础性作用得到有效发挥。

（三）拓宽直接税体系

中国式现代化要实现共同富裕、均衡发展，涵盖收入行为和财产行为的直接税在这方面发挥的作用更大。应在完善现行所得税的基础上，为财产税的完善创造条件。

就所得税而言，一是完善个人所得税综合征收制度。逐步扩大综合所得征收范围，先将经营所得纳入综合征收范围；优化综合所得适用税率的结构和水平，协调综合所得与其他所得项目的税负水平；简化综合所得征收办法。二是完善企业所得税内部结构。进一步优化企业所得税税前扣除制度，科学界定企业经营活动中允许税前扣除的支出项目，科学设定税前扣除的定量标准，使各项扣除制度符合企业经营常规；关注数字技术、信息技术、数据要素广泛运用情况下企业投入产出的新变化，科学界定扣除项目和标准，科学界定投入产出的性质和规模。此外，还要充分考虑企业所得税与个人所得税的关系，协调二者税收负担的分配。

财产税作为直接税体系的重要组成部分，在调节收入、促进社会财富公平分配方面具有重要作用。从缩小收入差距、促进社会公平、推动共同富裕的角度，目前财产税的作用尚不到位。基于我国当前经济社会发展趋势和居民财产财富分布现状，还需要积极探索财产税征免范围以及各税种的选择和完善，同时不断改进优化财产类课税的征管条件和环境，逐步推进各税种的适时到位。

（四）规范税收优惠

近年来，我国各类税收优惠措施在落实区域政策、产业政策等方面发挥了积极作用，但结合中国式现代化的本质要求、调控经济社会发展的需要，还需在梳理各类税收优惠措施的同时，加强税收优惠措施的规范性。

我国目前的主要税种（增值税、个人所得税、企业所得税）均存在优惠措施过多、优惠政策叠加、优惠方式不当、税务处理复杂等问题，有些优惠政策措施背离了税收基本原理。同时，还存在一些地方变相出台优惠措施、滥用优惠措施的情况。这既减少了税收收入，扰乱了税收秩序，违反了税收法治原则，也不利于全国统一大市场的形成，制约了市场在资源配置中决定性作用的发挥。因此，应清理不当的税收优惠措施，强化税收优惠的适当性、科学性、有效性，运用法律手段规范各项税收优惠。

（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2024年第7期。）